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稅收籌劃 |
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| 自建行為計稅價格存在的問題及建議 |
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出處：法律顧問網(wǎng)·涉外m.jeanmcdaniel.com
時間：2011/10/3 18:29:36 |
根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》（簡稱《實施細(xì)則》）第五條 、第二十五條規(guī)定：單位或者個人自己施工建造（自建）建筑物用于銷售時，其所發(fā)生的自建行為視同發(fā)生應(yīng)稅行為繳納營業(yè)稅，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時間。但是，這里的自建行為視同銷售與用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資等視同銷售不同，它是有自建建筑物銷售價格的。那么，這時的自建行為計稅價格又應(yīng)該如何確定呢？ 根據(jù)《實施細(xì)則》第五條、第二十條規(guī)定，納稅人發(fā)生自建行為無營業(yè)額的，按以下順序確定其營業(yè)額：
（1）按納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定。
（2）按其他納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格核定。
（3）按自建工程成本×（1＋成本利潤率）÷（1-營業(yè)稅稅率）公式核定。其成本利潤率由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定。
但目前執(zhí)行起來至少存在三個問題：
一是“納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格”和“其他納稅人最近時期發(fā)生同類應(yīng)稅行為的平均價格”很難確定。一方面，自建建筑物與生產(chǎn)其它商品不同，它是一次建成（若干座或棟），分單元銷售的，既使納稅人自己有近期銷售價格也是銷售不動產(chǎn)的價格，無法進(jìn)行劃分；另一方面，建筑物因坐落的地段不同，土地價格、拆遷費用及設(shè)計要求等都所有不同，因而建筑成本差距很大，即使有同行業(yè)的平均價格，也無法對比，相差甚遠(yuǎn)；第三是，在同一城市發(fā)生的自建行為也很少。
二是計稅成本包含的內(nèi)容不是很明確。一方面根據(jù)《實施細(xì)則》第七條規(guī)定，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)的同時銷售自產(chǎn)貨物的行為為混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額和貨物的銷售額，其應(yīng)稅勞務(wù)的營業(yè)額繳納營業(yè)稅，貨物銷售額不繳納營業(yè)稅，如果納稅人分別核算了銷售的自產(chǎn)貨物和自建勞務(wù)，那么，自建成本也就不包括使用的自產(chǎn)貨物價格了。另一方面，根據(jù)《實施細(xì)則》第十六條規(guī)定，“除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)（不含裝飾勞務(wù)）的，其營業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款�！�
這里需要注意的是：一般情況下，建筑企業(yè)承攬的建筑工程，其成本和營業(yè)額中應(yīng)該包括構(gòu)成建筑物實體的原材料、設(shè)備及其他物資和動力價款等，但按上述規(guī)定，建筑企業(yè)在提供建筑業(yè)勞務(wù)時銷售自產(chǎn)貨物單獨核算的不征收建筑營業(yè)稅，與建設(shè)部門結(jié)算時也是單獨結(jié)算，不列入建筑勞務(wù)成本和營業(yè)額中，再加上不包括建設(shè)方提供的設(shè)備的價款，其建筑營業(yè)額中就少了一大塊，那么，自建行為這兩部分成本包括不包括呢？答案是應(yīng)該包括，但沒有明確的法律依據(jù)。
三是《實施細(xì)則》第二十條雖然規(guī)定自建行為的成本利潤率由省、自治區(qū)、直轄市稅務(wù)局確定，但目前多數(shù)都沒有明確，只有《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第七條規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，按開發(fā)產(chǎn)品的成本利潤率確定時，其成本利潤率不得低于15%，具體自建行為的成本利潤率也沒有明確。
因此，到目前為止，自建行為計稅價格的確定方法還沒有真正明確到位。
鑒于此，筆者提出以下建議：
1、自建行為的成本應(yīng)該包括構(gòu)成建筑物實體的一切設(shè)備價款，包括自制設(shè)備和外購設(shè)備。
2、明確自建行為和非自建行為的成本利潤率，并明確當(dāng)自建產(chǎn)品的實際成本利潤率超過兩者“法定”利潤水平時的具體分配方法，以防止人為調(diào)節(jié)自建行為計稅價格情況。
3、在計稅價格的確定方法上，除《實施細(xì)則》規(guī)定的方法外，還應(yīng)該使用成本費用分配法。
因為，根據(jù)《實施細(xì)則》第二十五條規(guī)定，納稅人發(fā)生自建行為其納稅義務(wù)發(fā)生時間為銷售自建建筑物的納稅義務(wù)發(fā)生時間。但是，在實際經(jīng)營過程中，銷售自建建筑物的價格已經(jīng)確定，只是分不清自建行為的價格是多少，在這種情況下，確定其自建行為的計稅價格就應(yīng)該根據(jù)自建和開發(fā)經(jīng)營兩個環(huán)節(jié)的成本費用確定。其公式為：
自建行為計稅價格＝自建建筑物銷售收入×自建行為成本費用÷（自建行為成本費用＋開發(fā)經(jīng)營費用）
按照《房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第二十七條規(guī)定，自建行為成本費用應(yīng)該包括建筑安裝工程費、基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)費和公共配套設(shè)施費等；開發(fā)經(jīng)營費用包括土地征用費及拆遷補(bǔ)償費、前期工程費、開發(fā)間接費等。
例如：某房產(chǎn)開發(fā)公司銷售自建樓房一棟，取得收入3900萬元，該樓房自行建筑安裝工程費1700萬元，開發(fā)經(jīng)營費用1300萬元，其自建行為的計稅價格為：
3900×1700×（1700＋1300）＝2210萬元
總之，自建行為計稅價格及與之相關(guān)的成本費用構(gòu)成問題，應(yīng)予盡快明確，以減少執(zhí)行中的偏差。
來源: 中國稅網(wǎng)
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