合同條款約定納稅義務(wù)無效

            （一）案情簡介
      2002年9月10日，某市紅方集團公司的副總李某，與紅方集團公司簽訂了一份關(guān)于承包紅方集團公司下屬服裝公司的合同。合同規(guī)定：服裝公司單獨辦理營業(yè)執(zhí)照、獨立經(jīng)營，但稅收由紅方集團公司統(tǒng)一繳納，即服裝公司每月向紅方集團公司上繳10,000元的稅金后，其他納稅事宜概不過問。另外，服裝公司保證紅方集團公司劃撥過去的750名員工的工資，并且每月不低于450元，其它經(jīng)營成果歸李某個人所有。
      合同簽訂后，服裝公司于2002年9月25日辦理了營業(yè)執(zhí)照，并按月向紅方集團公司繳納了2002年10月、11月和12月的稅金30,000元。2003年1月13日，市國稅局征收分局在清理漏征漏管戶時，對服裝公司的經(jīng)營情況進行了檢查，向服裝公司下達了《限期改正通知書》，限其在10日內(nèi)，單獨向國稅機關(guān)申請辦理稅務(wù)登記；同時向服裝公司下達了《稅務(wù)行政處罰事項告知書》，決定對其未按規(guī)定辦理稅務(wù)登記處以500元的罰款，并在三天后向服裝公司下達了處500元罰款的《稅務(wù)行政處罰決定書》。另外，征收分局還調(diào)閱了服裝公司2002年9月～12月的各類賬證，查實服裝公司4個月的實際銷售收入為2,650,000元。于是，征收分局于1月20日向服裝公司下達了《稅務(wù)處理決定書》，要其按實際銷售收入，依6％的征收率扣除10月、11月和12月通過紅方集團公司繳納的30,000元增值稅，再補繳增值稅120,000元，并限其在15日內(nèi)繳清。
      服裝公司認(rèn)為與紅方集團公司有合同在先，其每月繳納10,000元的稅金后，其他事宜一概不管。到稅務(wù)機關(guān)的限期期滿，服裝公司既未向國稅機關(guān)申請辦理稅務(wù)登記，也未繳納稅款。2月7日，征收分局派人從服裝公司銀行賬上強行劃走了120,500元的稅款和罰款。服裝公司于2003年2月10日向市國稅局提出復(fù)議申請，以他們與紅方集團公司有合同規(guī)定納稅事宜為由，要求撤銷征收分局對其作出的征稅決定和處罰決定，退還征收分局扣繳的稅款和罰款。
      （二）稅務(wù)爭議焦點
      服裝公司與紅方集團公司簽定的合同是否有效？稅務(wù)機關(guān)對服裝公司的500元罰款是否有違法的地方？
      （三） 華稅觀點
      首先，第一個問題，服裝公司與紅方集團公司簽定的合同是否有效？
      我們認(rèn)為，根據(jù)我國《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第9條規(guī)定：“企業(yè)租賃或承包給他人經(jīng)營的，以承租人或承包人為納稅人�！绷硗�，《稅收征收管理法實施細(xì)則》第49條第1款進一步明確：“承包人或者承租人有獨立的生產(chǎn)經(jīng)營權(quán)，在財務(wù)上獨立核算，并定期向發(fā)包人或者出租人上繳承包費或者租金的，承包人或者承租人應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營收入和所得納稅，并接受稅務(wù)管理。”因此，李某承包了紅方集團公司下屬的服裝公司，應(yīng)當(dāng)作為單獨納稅人進行納稅申報，接受稅務(wù)管理。
      至于服裝公司與紅方集團公司簽訂了關(guān)于每月繳納10,000元稅金的協(xié)議問題，根據(jù)《稅收征收管理法實施細(xì)則》第3條：“任何部門、單位和個人作出的與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定一律無效；納稅人簽訂的合同、協(xié)議與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的，一律無效。”因此，該服裝公司與紅方集團公司簽訂的關(guān)于每月繳納10,000元稅金的協(xié)議是一份違反稅法的合同，稅務(wù)機關(guān)當(dāng)然不能考慮，應(yīng)當(dāng)依照《增值稅暫行條例》第1、13條的規(guī)定，以實際銷售額和征收率來計算補繳增值稅。
      當(dāng)納稅人在期限內(nèi)沒有依法繳納稅款時，根據(jù)征管法第68條的規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人在規(guī)定期限內(nèi)不繳或者少繳應(yīng)納或者應(yīng)解繳的稅款，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期繳納，逾期仍未繳納的，稅務(wù)機關(guān)除依法采取強制執(zhí)行措施追繳其不繳或者少繳的稅款外，可以處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款�！币虼耍�市國稅征收分局依法強行扣繳服裝公司應(yīng)補的稅款于法有據(jù)。
      第二個問題，稅務(wù)機關(guān)對服裝公司的500元罰款的行為是否有違法的地方呢？
      根據(jù)我國《稅收征收管理法》第15條的規(guī)定：“企業(yè)，企業(yè)在外地設(shè)立的分支機構(gòu)和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的場所，個體工商戶和從事生產(chǎn)、經(jīng)營的事業(yè)單位(以下統(tǒng)稱從事生產(chǎn)、經(jīng)營的納稅人)自領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照之日起三十日內(nèi)，持有關(guān)證件，向稅務(wù)機關(guān)申報辦理稅務(wù)登記。稅務(wù)機關(guān)應(yīng)當(dāng)自收到申報之日起三十日內(nèi)審核并發(fā)給稅務(wù)登記證件。工商行政管理機關(guān)應(yīng)當(dāng)將辦理登記注冊、核發(fā)營業(yè)執(zhí)照的情況，定期向稅務(wù)機關(guān)通報。本條第一款規(guī)定以外的納稅人辦理稅務(wù)登記和扣繳義務(wù)人辦理扣繳稅款登記的范圍和辦法，由國務(wù)院規(guī)定�！币虼�，服裝公司早就應(yīng)當(dāng)在2002年10月25日前向稅務(wù)機關(guān)申請辦理稅務(wù)登記，但其一直未辦理稅務(wù)登記。因此，市國稅征收分局依照《稅收征收管理法》第60條的規(guī)定：“納稅人有下列行為之一的，由稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期改正，可以處二千元以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，處二千元以上一萬元以下的罰款：(一)未按照規(guī)定的期限申報辦理稅務(wù)登記、變更或者注銷登記的；(二)未按照規(guī)定設(shè)置、保管帳簿或者保管記賬憑證和有關(guān)資料的；(三)未按照規(guī)定將財務(wù)、會計制度或者財務(wù)、會計處理辦法和會計核算軟件報送稅務(wù)機關(guān)備查的；(四)未按照規(guī)定將其全部銀行帳號向稅務(wù)機關(guān)報告的；(五)未按照規(guī)定安裝、使用稅控裝置，或者損毀或者擅自改動稅控裝置的。納稅人不辦理稅務(wù)登記的，由稅務(wù)機關(guān)責(zé)令限期改正；逾期不改正的，經(jīng)稅務(wù)機關(guān)提請，由工商行政管理機關(guān)吊銷其營業(yè)執(zhí)照�！〖{稅人未按照規(guī)定使用稅務(wù)登記證件，或者轉(zhuǎn)借、涂改、損毀、買賣、偽造稅務(wù)登記證件的，處二千元以上一萬元以下的罰款；情節(jié)嚴(yán)重的，處一萬元以上五萬元以下的罰款。”因此，對于其未按照規(guī)定的期限申報辦理稅務(wù)登記的行為，稅務(wù)機關(guān)對其處以2000元以下的罰款（500元）是合法的。
      但是，對于該稅務(wù)分局對服裝公司未按期辦理稅務(wù)登記所處的500元罰款，程序是否合法呢？依照《稅收征收管理法》第88條的規(guī)定：“納稅人、扣繳義務(wù)人、納稅擔(dān)保人同稅務(wù)機關(guān)在納稅上發(fā)生爭議時，必須先依照稅務(wù)機關(guān)的納稅決定繳納或者解繳稅款及滯納金或者提供相應(yīng)的擔(dān)保，然后可以依法申請行政復(fù)議；對行政復(fù)議決定不服的，可以依法向人民法院起訴。當(dāng)事人對稅務(wù)機關(guān)的處罰決定、強制執(zhí)行措施或者稅收保全措施不服的，可以依法申請行政復(fù)議，也可以依法向人民法院起訴。當(dāng)事人對稅務(wù)機關(guān)的處罰決定逾期不申請行政復(fù)議也不向人民法院起訴、又不履行的，作出處罰決定的稅務(wù)機關(guān)可以采取本法第四十條規(guī)定的強制執(zhí)行措施，或者申請人民法院強制執(zhí)行�！币虼耍�在稅務(wù)行政復(fù)議期限和稅務(wù)行政訴訟期限內(nèi)，稅務(wù)機關(guān)是不能采取強制執(zhí)行措施的，只有當(dāng)納稅人對稅務(wù)處罰決定逾期不申請行政復(fù)議也不起訴，又不履行的，作出處罰決定的稅務(wù)機關(guān)才可以采取強制執(zhí)行措施，或者申請人民法院強制執(zhí)行。因此，該市國稅征收分局在60天的復(fù)議期限和3個月的訴訟期限內(nèi)對服裝公司采取強制執(zhí)行措施，從銀行存款中扣繳罰款是違法的，所以市國稅局決定退還分局扣繳的500元罰款。
      本案提醒我們，按照我國稅法規(guī)定，任何部門、單位和個人作出的與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的決定一律無效；納稅人簽訂的合同、協(xié)議與稅收法律、行政法規(guī)相抵觸的，也一律無效。因此，納稅人應(yīng)該懂得并非合同雙方所商定的一切條款都能獲得法律上的保障，都是合法有效的，當(dāng)合同雙方所協(xié)商達成的內(nèi)容與法律、法規(guī)的相關(guān)規(guī)定相抵觸時，法律往往會認(rèn)定其合同內(nèi)容無效。同時針對征稅機關(guān)在征納稅款中的程序性違法行為，納稅人應(yīng)積極主張權(quán)利保護。
      （四）稅務(wù)爭議解決
      2003年2月20日，市國稅局作出復(fù)議決定：維持國稅征收分局征稅決定，但認(rèn)定征收分局強行扣繳500元罰款違法，退還扣繳的罰款。